第五十条欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。

　　税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。

　　【释义】 本条是对税务机关行使代位权、撤销权的规定。

　　由于原税收征管法只规定，纳税人欠缴应纳税款并采取了转移或者隐藏财产的手段，造成税务机关无法追缴欠税后果的，税务机关才能追究纳税人的法律责任，而对没有采取上述手段的欠税人，法律没有规定其应负的法律责任，致使许多欠税无法征收入库。而有的欠缴税款的纳税人仍然我行我素，置欠缴国家大量税款于不顾，经常进行高消费活动，或者擅自处置、浪费国家资产；也有的欠税人长期拖欠税款，又不积极行使自己的到期债权，甚至还有的以无偿转让财产或低价转让财产的方式，逃避偿还欠缴的税款，损害了国家税收。对此，应当规定税务机关可以行使代位权、撤销权，同时还应规定不能免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和相应的法律责任，所以这次修订税收征管法新增加了本条的规定。

　　代位权、撤销权本是合同保全制度的两种手段，是指在特殊条件下，合同也可以对合同以外的第三人发生效力，其中代位权是指在债务人怠于行使其债权，危及债权的实现时，债权人得代债务人行使其权利，即代替债务人对其债务人即第三人提起诉讼、请求第三人给付的权利；撤销权是指在债务人作出无偿处分财产或以明显低价处分财产给第三人而有害于债权人的行为时，债权人有请求人民法院予以撤销的权利。既然纳税义务从实质上可以被看作是纳税人对国家的一种债务，那么当欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，对国家税收造成损害时，税务机关作为“债权人”国家的代表就应当享有代位权；当欠缴税款的纳税人因放弃到期债权或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害时，税务机关就应当享有撤销权。将民事法律中行之有效的合同保全制度引进到税收征管法中来，赋予税务机关可以行使代位权、撤销权，既能有效保障国家的税收收入，又有助于防止和制止欠缴税款的纳税人的各种不法行为，不仅对于维护国家利益和社会公共利益具有重要意义，而且也标志了我国立法的进步和发展。

　　根据《合同法》第七十三条的规定，因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以请求人民法院以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于债务人自身的除外。代位权的行使范围以债权人的债权为限。债权人行使代位权的必要费用，由债务人承担。需要注意的是，税务机关依照这一条的规定行使代位权的要件有二：一是欠缴税款的纳税人怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，也就是说，纳税人的债权必须是到期债权，如果不是到期债权，税务机关就不能证明纳税人是怠于行使或是放弃债权，当然也就不能行使代位权；二是纳税人的上述行为必须对国家税收造成了损害的后果，如果没有损害后果，同样谈不上行使代位权。还需要指出的是，代位权的行使必须由税务机关向人民法院提出，其行使范围以纳税人欠缴税款的数额为限。

　　根据《合同法》第七十四条的规定，因债务人放弃到期债权或者无偿转让财产，对债权人造成损害的，债权人可以请求人民法院撤销债务人的行为。债务人以明显不合理的低价转让财产，对债权人造成损害，并且受让人知道该情形的，债权人也可以请求人民法院撤销债务人的行为。撤销权的行使范围以债权人的债权为限。债权人行使撤销权的必要费用，由债务人承担。需要注意的是，税务机关依照这一条的规定行使撤销权的要件，在欠缴税款的纳税人无偿转让财产的情况下，是无偿转让财产的行为已经成立，且造成了损害国家税收的后果；在欠缴税款的纳税人以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形的情况下，是以明显不合理的低价转让财产的行为已经成立，而受让人明知会损害国家税收，且造成了损害国家税收的后果。还需要指出的是，撤销权的行使也必须向人民法院起诉，换句话说这个权利必须经人民法院判决予以支持才能成立，而且申请人民法院撤销的也只能以纳税人欠缴税款的数额为限。

　　根据本条第二款的规定，税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。作出这一规定主要是考虑，一方面欠缴税款的纳税人对第三人的债权可能不足以抵偿其所欠缴的税款，即使税务机关行使了代位权、撤销权，纳税人仍有欠税，所以不能免除欠缴税款的纳税人尚未履行的那部分纳税义务；另一方面为防止税务机关陷入三角债、多角债的怪圈及为行使代位权、撤销权所必须承担的举证责任困难，如果有更为有效的手段可以达到让纳税人履行纳税义务的目的，税务机关就不一定必须行使代位权、撤销权，因此在赋予税务机关可以行使代位权、撤销权的同时，规定不免除欠缴税款的纳税人应承担的法律责任，其目的正在于以承担法律责任作为武器，促使欠缴税款的纳税人积极行使自己的债权，主动履行纳税的义务。